Drohverlustrückstellungen sind ein wichtiger Bestandteil der handelsrechtlichen Buchhaltung.
Sie dienen dazu, wahrscheinliche Verluste aus schwebenden Geschäften bereits im Voraus bilanziell zu berücksichtigen.
Typische Situationen sind etwa Bauverträge, langfristige Liefervereinbarungen oder Dienstleistungsverträge, bei denen absehbar ist, dass die zukünftigen Kosten höher als die zu erwartenden Erträge ausfallen werden.
Damit soll sichergestellt werden, dass Verluste nicht erst dann im Jahresabschluss erscheinen, wenn sie tatsächlich eintreten, sondern bereits bei ihrer wirtschaftlichen Entstehung.
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Eine Drohverlustrückstellung wird gebildet, wenn aus einem noch nicht vollständig erfüllten Vertrag (einem sogenannten schwebenden Geschäft) ein Verlust droht.
Die Besonderheit liegt darin, dass sowohl:
noch nicht feststehen.
In diesem Fall ist eine Schätzung auf Grundlage einer realistischen kaufmännischen Beurteilung vorzunehmen.
Voraussetzung ist, dass der Verlust erst im folgenden Geschäftsjahr wirksam wird.
Tritt der Verlust hingegen bereits im laufenden Jahr ein, ist keine Rückstellung mehr erforderlich – der Verlust wird dann direkt gebucht.
Keine Drohverlustrückstellung wird gebildet, wenn:
Drohverlustrückstellungen können aus den unterschiedlichsten Vertragsarten entstehen.
Hier einige typische Fälle aus der Praxis:
Solche Fälle zeigen: Die Drohverlustrückstellung schützt den Grundsatz der kaufmännischen Vorsicht – mögliche Risiken müssen frühzeitig erkennbar und bilanziell abgebildet werden.
Drohverlustrückstellungen sind sowohl nach deutschem Handelsrecht (HGB) als auch nach internationalen Rechnungslegungsstandards (IFRS) geregelt.
Beide Systeme verfolgen denselben Grundgedanken, unterscheiden sich jedoch in Details.
Drohverlustrückstellung nach HGB
Nach § 249 Abs. 1 Satz 1 HGB besteht eine Ansatzpflicht (Passivierungspflicht) für Drohverlustrückstellungen.
Das bedeutet:
Sobald ein Verlust aus einem schwebenden Geschäft wahrscheinlich ist, muss eine Rückstellung gebildet werden.
Diese Vorschrift dient vor allem dem Gläubigerschutz.
Nach dem sogenannten Imparitätsprinzip müssen mögliche Verluste bereits berücksichtigt werden, sobald sie absehbar sind, während Gewinne erst nach ihrer Realisierung erfasst werden dürfen.
Daher gilt in der Bilanz:
Drohverlustrückstellung nach IFRS
Auch nach den International Financial Reporting Standards (IFRS), insbesondere IAS 37.66 ff., besteht eine Passivierungspflicht für Drohverlustrückstellungen.
Hier wird von einem „onerous contract“ (belastender Vertrag) gesprochen.
Ein Vertrag gilt dann als belastend, wenn:
„Die unvermeidbaren Kosten zur Erfüllung der vertraglichen Pflichten höher sind als der wirtschaftliche Nutzen, der aus dem Vertrag entsteht.“
Das Unternehmen ist in diesem Fall verpflichtet, den Verlustüberschuss als Rückstellung anzusetzen.
Bei der Bilanzierung unterscheidet man danach, welche Art von Vermögen oder Verbindlichkeit betroffen ist.
In beiden Fällen gilt:
Die Rückstellung mindert den Gewinn des laufenden Geschäftsjahres und wird im Folgejahr aufgelöst, sobald der Verlust tatsächlich eintritt oder entfällt.
In der Steuerbilanz gilt grundsätzlich ein Passivierungsverbot für ungewisse künftige Risiken gemäß § 5 Abs. 4a Einkommensteuergesetz (EStG).
Das bedeutet: Drohverlustrückstellungen dürfen steuerlich nur dann gebildet werden, wenn der drohende Verlust nicht bereits an anderer Stelle steuermindernd berücksichtigt wurde.
In der Praxis wird daher zwischen handelsrechtlicher und steuerlicher Bilanz unterschieden:
Die Drohverlustrückstellung ist ein wichtiges Instrument des vorsichtigen Kaufmanns.
Sie sorgt dafür, dass zukünftige Verluste aus noch nicht erfüllten Verträgen rechtzeitig erfasst werden und die Bilanz ein realistisches Bild der wirtschaftlichen Lage vermittelt.
Nach HGB wie auch IFRS besteht eine Verpflichtung zur Bildung solcher Rückstellungen, sobald ein Verlust wahrscheinlich und verlässlich schätzbar ist.
Auch wenn sie den Jahresgewinn mindert, dient die Drohverlustrückstellung letztlich der Transparenz, Risikoabsicherung und Bilanzwahrheit – und schützt sowohl das Unternehmen selbst als auch seine Gläubiger.
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